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第二十章 政府会计
内容框架
1.政府会计概述
2.事业单位特定业务的核算
考情分析
本章内容难度不大，2018年新教材变化主要体现在两个方面：一是将2017年的“第二十一章 事业单位会计”改为“第二十章 政府会计”；二是“将第一节“事业单位会计概述”改为“政府会计概述”，且内容重新编写。在考试中，本章均以客观题形式出现，通常考2分左右，主要考核事业基金、事业结余、无形资产、固定资产、长期投资等业务的会计处理。
第一节 政府会计概述
◇知识点：政府会计标准体系
政府会计是会计体系的重要分支，是政府财政财务管理和预算管理的重要基础。2014年12月，国务院批转了财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，提出要加快推进政府会计改革，逐步建立以权责发生制政府会计核算为基础，以编制和报告政府资产负债表、收入费用表等报表为核心的权责发生制政府综合财务报告制度，提升政府财务管理水平，促进政府会计信息公开，推进国家治理体系和治理能力现代化。
权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计规则的重大改革，总体目标是通过构建统一、科学、规范的政府 会计准则体系，建立健全政府财务报告编制办法、适度分离政府财务会计与预算会计、政府财务报告与决算报告功能，全面 、清晰反映政府财务信息和预算执行信息，为开展政府信用评级、加强资产负债管理、改进政府绩效监督考核、防范财政风险等提供支持，促进政府财务管理水平提高和财政经济可持续发展。
★提示：由于上述已经印发的各项政府会计准则和《政府会计制度》尚未全面实施，本教材仍以2012年发布的、目前仍然实施的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》为基础，介绍事业单位会计的主要内容和特定业务的核算要求。
◇知识点：事业单位会计的特点以及会计要素
一是会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算采用权责发生制。二是事业单位会计核算目标是向会计信息使用者提供与事业单位财务状况、事业成果、预算执行等有关的会计信息。事业单位的会计报表包括资产负债表、收入支出表和财政补助收入支出表。三是各项财产物资应当按照取得或购建时的实际成本进行计量，除国家另有规定外，事业单位不得自行调整其账面价值。事业单位会计要素包括：资产、负债、净资产、收入和支出。
第二节 事业单位特定业务的核算
◇知识点：国库集中支付业务的核算
国库集中收付，是指以国库单一账户体系为基础，将所有财政性资金都纳入国库单一账户体系管理，收入直接缴入国库和财政专户，支出通过国库单一账户体系支付到商品和劳务供应者或用款单位的一项国库管理制度。实行国库集中支付的事业单位，财政资金的支付方式包括财政直接支付和财政授权支付。
（一）财政直接支付的程序——事业单位应于收到财政国库支付执行机构委托银行转来的“财政直接支付入账通知书”时，按入账通知书中标明的金额确认财政补助收入（贷方），同时计入相关支出或增记相关资产（借方）。年度终了，事业单位依据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，确认财政补助收入（贷方）并增记财政应返还额度（借方）；下年度恢复财政直接支付额度后，事业单位在发生实际支出时，作冲减财政应返还额度（贷方）的会计处理。
（二）财政授权支付的程序——事业单位应于收到代理银行盖章的“授权支付到账通知书”时，按照通知书标明的数额确认财政补助收入（贷方），并增记零余额账户用款额度（借方），支用额度时作冲减零余额账户用款额度的会计处理。
【提示】
1.收到“授权支付到账通知书”时：
借：零余额账户用款额度
贷：财政补助收入
2.支用时：
借：事业支出等
贷：零余额账户用款额度
年度终了，事业单位依据代理银行提供的对账单注销额度时，增记财政应返还额度（借方），并冲减零余额账户用款额度（贷方）；如果单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数，根据两者的差额，确认财政补助收入并增记财政应返还额度。下年年初恢复额度或下年度收到财政部门批复的上年末未下达零余额账户用款额度时，作冲减财政应返还额度的会计处理。
【提示】
1.年终注销额度时
借：财政应返还额度——财政授权支付
贷：零余额账户用款额度
2.预算指标大于用款额度时：
借：财政应返还额度——财政授权支付
贷：财政补助收入
3.恢复额度
借：零余额账户用款额度
贷：财政应返还额度——财政授权支付
◇知识点：长期投资的核算 （双分录处理）
事业单位长期投资增加和减少时，应相应调整非流动资产基金，长期投资账面余额应与对应的非流动资产基金（明细是长期投资）账面余额相等。
（一）长期投资的取得
1.以货币资金取得的长期投资：
借：长期投资
（购买价款以及税金、手续费等相关税费）
贷：银行存款
借：事业基金
贷：非流动资产基金——长期投资
2.以固定资产取得长期股权投资：
借：长期投资（评估价值加上相关税费）
贷：非流动资产基金——长期投资
借：其他支出（发生的相关税费）
贷：银行存款等
借：非流动资产基金——固定资产
（投出固定资产对应的非流动资产基金）
累计折旧（投出固定资产已计提折旧）
贷：固定资产（投出固定资产的账面余额）
【提示】固定资产计提折旧时的处理：
借：非流动资产基金-固定资产
贷：累计折旧
3.以已入账无形资产取得的长期股权投资
借：长期投资（评估价值加上相关税费）
贷：非流动资产基金——长期投资
借：其他支出（发生的相关税费）
贷：银行存款等
借：非流动资产基金——无形资产
（投出无形资产对应的非流动资产基金）
累计摊销（投出无形资产已计提摊销）
贷：无形资产（投出无形资产的账面余额）
4.以未入账无形资产取得的长期股权投资
借：长期投资（评估价值加上相关税费）
贷：非流动资产基金——长期投资
借：其他支出（发生的相关税费）
贷：银行存款等
【提示】因为该无形资产未入账，所以不需要做结转无形资产账面价值和对冲非流动资产基金的处理。
（二）长期投资持有期间的收益
事业单位长期投资在持有期间采用成本法核算，
收到利润或者利息时，按实际收到金额：
借：银行存款等
贷：其他收入——投资收益
（三）长期投资的处置
1.对外转让或到期收回长期债券投资：
借：银行存款
贷：长期投资
其他收入——投资收益
借：非流动资产基金——长期投资
贷：事业基金
2.事业单位转让或核销长期股权投资：
（1）转入待处理资产时
借：待处置资产损溢
贷：长期投资
（2）实际转让或报经批准予以核销时
借：非流动资产基金——长期投资
贷：待处置资产损溢
◇转让长期股权投资过程中取得的净收入，应当按照国家有关规定处理。
◇知识点：固定资产的核算
事业单位的固定资产也有对应的非流动资产基金。一般采用双分录的形式。购置固定资产的支出，在实际支付购买价款时确认为当期支出或减少专用基金中的修购基金，同时增加固定资产原值和非流动资产基金。在计提折旧时，逐期减少固定资产对应的非流动资产基金。处置固定资产时，相应减少非流动资产基金。
（一）固定资产的取得
1.购入固定资产扣留质量保证金的会计处理：
借：固定资产（按照确定的成本）（不扣除质量保证金）
贷：非流动资产基金——固定资产
（1）如取得固定资产全款发票
借：事业支出（构成资产成本的全部支出金额）
贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款
（按照实际支付金额）（扣除质量保证金）
其他应付款（1年内支付）或长期应付款（超过1年支付）（扣留的质量保证金）
※质保期满支付质量保证金时：
借：其他应付款或长期应付款（扣留质量保证金）
贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款
2.融资租入固定资产——成本按照租赁协议或者合同确定的租赁价款、相关税费以及固定资产交付使用前所发生的可归属于该项资产的运输费、途中保险费、安装调试费等确定。
借：固定资产
贷：长期应付款（按照租赁协议或者合同确定的租赁价款）
非流动资产基金——固定资产（差额）（实际支付的税、费）
借：事业支出、经营支出等（实际支付的相关税费、运输费、途中保险费、安装调试费等）
贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等
※定期支付租金时，按照支付的租金金额：
借：事业支出、经营支出等
贷：财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款
同时：
借：长期应付款
贷：非流动资产基金——固定资产
【提示】融资租入固定资产未付清租赁费时，固定资产净值和“非流动资产基金——固定资产”金额不相等。
（二）计提固定资产折旧——事业单位对固定资产计提折旧时，应当按月计提，按照实际计算金额，借记“非流动资产基金——固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。
（三）固定资产的处置
1.固定资产转入待处置资产时：
借：待处置资产损溢
累计折旧
贷：固定资产
2.固定资产报经批准予以处置时：
借：非流动资产基金——固定资产
贷：待处置资产损溢
3.发生清理费用时：
借：待处置资产损溢
贷：银行存款
4.收到残料变价收入时：
借：银行存款
贷：待处置资产损溢
5.结转固定资产处置净收入：
借：待处置资产损溢
贷：应缴国库款
◇知识点：无形资产的核算
【提示】委托软件公司开发软件视同外购无形资产进行处理，支付开发费用时，按照实际支付金额作为无形资产成本入账。自行开发并按照法律程序申请取得的无形资产，按照依法取得时发生的注册费用、聘请律师费用作为无形资产的成本入账，依法取得前所发生的研究开发支出不作为无形资产成本，应于发生时直接计入当期支出。
【提示】事业单位应当严格区分财政补助结转结余和非财政补助结转结余。财政补助结转结余（包括财政补助结转和财政补助结余）不参与事业单位的结余分配，不转入事业基金，单独设置“财政补助结转”和“财政补助结余”科目核算（财政补助结转可以转到财政补助结余）。非财政补助结转结余（包括非财政补助结转和非财政补助结余，其中非财政补助结转，如果留给单位使用，则可以直接转入事业基金。而非财政补助结余包括事业结余和经营结余，如果不是亏损的话，可以转到非财政补助结余分配中，分配剩下的净额转入事业基金。）通过设置“非财政补助结转”、“事业结余”、“经营结余”、“非财政补助结余分配”等科目核算。
◇知识点：财政补助结转结余的核算
财政补助结转资金是指当年支出预算已执行但尚未完成或因故未执行，下年需按原用途继续使用的财政补助资金。财政补助结转包括基本支出（包括人员经费和办公经费）结转和项目支出结转。
财政补助结余资金是指支出预算工作目标已完成或由于受政策变化，计划调整等因素影响工作终止，当年剩余的财政补助资金。财政补助结余是财政补助项目支出结余资金。
1.财政补助结转的核算：
（1）会计期末：
借：财政补助收入——基本支出、项目支出
贷：财政补助结转——基本支出结转、项目支出结转
借：财政补助结转—基本支出结转、项目支出结转
贷：“事业支出——财政补助支出（基本支出、项目支出）”
或“事业支出——基本支出（财政补助支出）”、“项目支出（财政补助支出）”
（2）年末，按照有关规定将符合财政补助结余性质的项目余额转入财政补助结余。
借：财政补助结转——项目支出结转
贷：财政补助结余
或相反分录。
（3）按规定上缴财政补助结转资金或注销财政补助结转额度的，按照实际上缴资金数额或注销的资金额度数额
借：财政补助结转
贷：财政应返还额度、零余额账户用款额度、银行存款等科目
※取得主管部门归集调入财政补助结转资金或者额度的，做相反会计分录。
2.财政补助结余的核算
（1）年末，按照有关规定将符合财政补助结余
性质的项目余额转入财政补助结余
借：财政补助结转——项目支出结转
贷：财政补助结余
或相反分录。
（2）按规定上缴财政补助结余资金或注销财政补助结余额度的，按照实际上缴资金数额或者注销的资金额度数额
借：财政补助结余
贷：财政应返还额度、零余额账户用款额度、银行存款等科目
※取得主管部门归集调入财政补助结余资金或者额度的，做相反会计分录。
（二）非财政补助结转的核算
非财政补助结转资金是指事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金，通过设置“非财政补助结转”科目核算，以满足专项资金专款专用的管理的要求。
1.期末：
借：事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入
贷：非财政补助结转
借：非财政补助结转
贷：“事业支出——非财政专项资金支出”或“事业支出——项目支出（非财政专项资金支出）”、“其他支出”
2.年末，完成非财政补助专项资金结转后，应当对非财政补助专项结转资金各项目情况进行分析，将已完成项目剩余资金区分以下情况处理：
借：非财政补助结转
贷：银行存款（缴回原专项资金拨入单位）
借：非财政补助结转（留归本单位使用）
贷：事业基金
（三）非财政补助结余的核算
非财政补助结余包括事业结余和经营结余。事业结余是事业单位一定期间除财政补助收支、非财政专项资金收支和经营收支以外各项收支相抵后的余额。经营结余是事业单位一定期间各项经营收支相抵后余额弥补以前年度经营亏损后的余额。
1.事业结余的核算
（1）期末
借：事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入
贷：事业结余
借：事业结余
贷：“事业支出——其他资金支出”或“事业支出——基本支出（其他资金支出）、项目支出（其他资金支出）”科目、“其他支出”科目下各非专项资金支出明细科目、“对附属单位补助支出”、“上缴上级支出”
（2）年末
借：事业结余
贷：非财政补助结余分配
或相反分录。
2.经营结余的核算
（1）期末
借：经营收入
贷：经营结余
借：经营结余
贷：经营支出
（2）年末
借：经营结余
贷：非财政补助结余分配
【提示】经营结余如为借方余额，为经营亏损，不予结转。
3.非财政补助结余分配的核算（年末）
（1）结转事业结余和经营结余
借：事业结余
经营结余
贷：非财政补助结余分配
（2）有企业所得税缴纳义务的事业单位计算出应缴纳
的企业所得税
借：非财政补助结余分配
贷：应缴税费——应缴企业所得税
（3）按照有关规定提取职工福利基金
借：非财政补助结余分配
贷：专用基金——职工福利基金
（4）将“非财政补助结余分配”科目余额结转
入事业基金
借：非财政补助结余分配
贷：事业基金
或相反分录。
本章小结
★国库集中支付业务的核算；
★长期投资的核算；
★固定资产的核算；
★无形资产的核算；
★结转结余和结余分配的核算。